執(zhí)業(yè)規(guī)范解讀第4號——其他信息常見問題解答一
【執(zhí)業(yè)規(guī)范解讀由福建省注冊會計師協(xié)會起草，不能替代中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的相關(guān)要求，僅供注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中參考，注冊會計師在使用時應(yīng)當(dāng)合理運用職業(yè)判斷?！?/div>
財政部于2016年12月發(fā)布了修訂后的《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1521號—注冊會計師對其他信息的責(zé)任》(以下簡稱“1521號審計準(zhǔn)則”)，用以規(guī)范注冊會計師對被審計單位年度報告中包含的除財務(wù)報表和審計報告之外的其他財務(wù)信息和非財務(wù)信息的責(zé)任。由于修訂后的1521號審計準(zhǔn)則增強了注冊會計師對其他信息的工作力度，并增加了在審計報告中報告其他信息的要求，注冊會計師對準(zhǔn)則條款的理解存在一定難度,本執(zhí)業(yè)規(guī)范解讀針對1521號審計準(zhǔn)則的常見問題予以解答。
問題一：如果被審計單位是非上市實體，是否不適用1521號審計準(zhǔn)則的要求？
答：與《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1504號—在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項》(以下簡稱“1504號審計準(zhǔn)則”)不同的是，1504號審計準(zhǔn)則主要適用于上市實體整套通用目的財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)，而1521號審計準(zhǔn)則的適用范圍是所有被審計單位的通用目的財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)，無論被審計單位是上市實體還是非上市實體。
其他信息，是指被審計單位年度報告中包含的除財務(wù)報表和審計報告以外的財務(wù)信息和非財務(wù)信息。在審計實務(wù)中，可能有些小型被審計單位不需要編制年度報告，或法律法規(guī)沒有要求其編制年度報告，在這種情況下，如果注冊會計師與被審計單位管理層溝通后確認沒有年度報告，則1521號審計準(zhǔn)則的各項要求不適用。
問題二：在執(zhí)行非上市實體財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時，如果被審計單位管理層未在審計報告日前提供組成年度報告的全部文件，注冊會計師是否也需要獲取書面聲明？
答：1521號審計準(zhǔn)則第十四條第三款規(guī)定如果組成年度報告的部分或全部文件在審計報告日后才能取得，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供書面聲明。這一規(guī)定適用于所有被審計單位財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)。因此，即使在執(zhí)行非上市實體財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時，被審計管理層未在審計報告日前提供組成年度報告的全部文件，注冊會計師亦需要獲取在審計報告日前或?qū)徲媹蟾嫒展芾韺訒媛暶?，聲明上述文件的最終版本將在可獲取時并且在被審計單位公布前提供給注冊會計師，以使注冊會計師可以完成1521號審計準(zhǔn)則要求的程序。
問題三：在執(zhí)行非上市實體財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時，如果被審計管理層未在審計報告日前提供組成年度報告的全部文件，注冊會計師如何在審計報告中報告其他信息？
答：在執(zhí)行非上市實體財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時，如果被審計管理層在審計報告日前未向注冊會計師提供組成年度報告的全部文件，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)以下情況采取不同的措施：
1、如果被審計單位管理層在審計報告日前提供了組成年度報告的部分文件，注冊會計師需要在審計報告的其他信息部分指明注冊會計師于審計報告日前已獲取的其他信息，并說明注冊會計師無任何需要報告的事項，或說明其他信息中存在重大未更正錯報。對于非上市實體財務(wù)報表審計，注冊會計師無需在審計報告中說明預(yù)期將于審計報告日后獲取的其他信息。
2、如果被審計單位管理層未在審計報告日前向注冊會計師提供組成年度報告的任何文件，注冊會計師無需在審計報告中包含其他信息部分。
需要注意的是，對于上述兩種情況，雖然注冊會計師無需在審計報告中說明預(yù)期將獲取的其他信息，或無需在審計報告中包括其他信息部分，但是，在審計報告日前，注冊會計師仍應(yīng)要求管理層在對外公布年度報告前向注冊會計師提供年度報告的最終版本，并對在審計報告日后獲取的其他信息，按照1521號審計準(zhǔn)則第十五條至第十八條、第二十條和第二十一條的要求執(zhí)行相關(guān)工作。
3、如果被審計單位管理層在審計報告日后、對外公布前向注冊會計師提供組成年度報告的部分或全部文件，注冊會計師在執(zhí)行了1521號審計準(zhǔn)則第十五條至第十八條、第二十條和第二十一條要求的工作后，也需要根據(jù)不同的情況作出恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對：
3.1如果注冊會計師認為其他信息不存在重大錯報，無需重新出具審計報告。
3.2如果注冊會計師認為其他信息存在重大錯報，經(jīng)溝通后重大錯報得以更正，注冊會計師在這種情況下執(zhí)行的必要程序包括確定更正已經(jīng)完成，也可能包括復(fù)核管理層為與收到之前已公告的其他信息的人士溝通并告知其修改而采取的步驟。
3.3如果注冊會計師認為其他信息存在重大錯報，在與治理層溝通后仍未得到更正，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮其法律權(quán)利和義務(wù)，并采取恰當(dāng)?shù)拇胧?，以提醒審計報告使用者恰?dāng)關(guān)注未更正的重大錯報。這些措施可能包括：
（1）向管理層提供一份新的或修改后的審計報告，其中包括根據(jù)1521號審計準(zhǔn)則第二十三條的規(guī)定修正后的其他信息部分。同時要求管理層將該新的或修改后的審計報告提供給審計報告使用者；
（2）提醒審計報告使用者關(guān)注其他信息的重大錯報；
（3）與監(jiān)管機構(gòu)或相關(guān)職業(yè)團體溝通未更正的重大錯報；
（4）考慮對持續(xù)承接業(yè)務(wù)的影響。當(dāng)拒絕更正其他信息的重大錯報導(dǎo)致對管理層和治理層的誠信產(chǎn)生懷疑，進而質(zhì)疑審計過程中從其獲取聲明的可靠性時，在法律法規(guī)允許的情況下，解除業(yè)務(wù)約定可能是適當(dāng)?shù)摹?/div>
3.4如果在閱讀并考慮其他信息后，認為財務(wù)報表存在重大錯報，或者注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解需要更新，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)其他審計準(zhǔn)則作出恰當(dāng)應(yīng)對。這可能涉及：需要修改注冊會計師對風(fēng)險的評估，或需要重新評價已識別的錯報對審計的影響和未更正錯報（如有）對財務(wù)報表的影響，或需要考慮注冊會計師關(guān)于期后事項的相關(guān)責(zé)任等。對于審計報告日后發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表存在重大錯報的情形，適用《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1332號—期后事項》第十三條至第十六條的相關(guān)規(guī)定。

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